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DAVID_ABOGADO
DAVID_ABOGADO, Abogado de Argentina
Categoría: Ley de Argentina
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DAVID_ABOGADO está en línea ahora

Necesito contestar un recurso administrativo que por ajuste

Pregunta del cliente:

Necesito contestar un recurso administrativo que por ajuste inspeccion entra en el art 46
Enviada: hace 4 año.
Categoría: Ley de Argentina
Experto:  DAVID_ABOGADO escribió hace 4 año.

DAVID_ABOGADO :

buenas tardes

Customer:

buenas tardes

Customer:

necesito contestar un recurso ante afip por encuadre en art 46 , ellos dicen que presente en cero, pero presente y me hicieron hacer un ajuste por inspeccion

DAVID_ABOGADO :

[email protected] consultante, aguarde unos minutos mientras elaboro una respuesta a su consulta

Customer:

ok

DAVID_ABOGADO :

usted puntualmente, que es lo que necesita

DAVID_ABOGADO :

usted quiere presentar un recurso ante un acto administrativo

DAVID_ABOGADO :

ese acto que es lo que dice

Customer:

necesito saber que hay que tener en cuenta para responder dicho recurso o un modelo del recurso que encuadre en el art 46 de la ley 11683

DAVID_ABOGADO :

ok. me pongo a trabajar en eso. Se lo acompaño en unos minutos.

DAVID_ABOGADO :

Le voy dejando para que lea mientras tanto un articulo muy interesante sobre el tema, declaracion en 0

DAVID_ABOGADO :

PLANTEO DEL PROBLEMA


Es común en materia de ilícitos tributarios, que nos encontremos con casos en los que el contribuyente rectifica, allanándose al ajuste de inspección propuesto, su declaración jurada que se había presentado en “cero”, determinando un saldo de impuesto a ingresar, por lo que el organismo fiscal pretende aplicar, por ese sólo hecho, la multa prevista por el art. 46 de la ley 11683 –defraudación fiscal- .
En la práctica, al momento de la instrucción de sumario, el organismo se limita a manifestar que la conducta encuadra “en principio” en el art. 46 de la ley 11.683, sin explicar por qué ello es así.
De esta forma, quien debe efectuar su descargo en esa instancia, encuentra lesionado su derecho de defensa, pues el encuadramiento de una conducta en un tipo infraccional de tamaña gravedad debería ser objeto de detalladas explicaciones por parte del organismo fiscal, por ser la única manera de posibilitar que el sumariado defienda adecuadamente sus intereses.
Así, la actitud del organismo fiscal provoca que quien tenga que defenderse, deba adivinar todas las posibles razones por las que su conducta fue encuadrada en el tipo infraccional en cuestión, debiendo procurar ampararse de todas ellas.
En forma concordante a la falta de exposición adecuada de los motivos al momento de instruir sumario al encuadrar la sanción en el tipo aludido, se suma el hecho de la utilización por parte del organismo de un modelo tipo, “standard”, para la instrucción del sumario, que aplica, evidentemente, en forma genérica a todos los casos, y que se prueba a simple vista, al observar muchas veces, el agregado en birome, dentro de los CONSIDERANDOS, del inciso del artículo 47 en el que encuadran la conducta descripta, como si una “presunción de dolo” prevista por la ley, fuera aplicable así porque sí, sin aclaraciones ni explicaciones específicas atinentes al caso concreto.
De más está decir, que la doctrina y la jurisprudencia, tanto penal como tributaria, es conteste en entender que no puede el fisco pretender aplicar en forma genérica una sanción que conlleve dolo, cuando ni siquiera, en la mayoría de los casos, se hace referencia al cuerpo del expediente y al caso en particular, de donde surja, para dar por configurado el elemento subjetivo, que existió “dolo” en la intención de quien cometió el ilícito tributario.
De tal forma, el sumario instruido no constituye una verdadera oportunidad defensiva sino meramente formal; resultando en los hechos que la posibilidad de presentar descargo resulta manifiestamente perjudicial, existiendo una evidente ventaja procesal para el organismo fiscal, al permitirle, luego de conocer los argumentos esgrimidos en la contestación del inicio del sumario, acomodar su resolución a efectos de intentar evadir los argumentos expuestos.
Además, cabe mencionar que la falta de explicaciones por parte del fisco al momento de tipificar la conducta del contribuyente en el art. 46 de la ley 11.683, obedece a que, en general, la existencia de ardid, ocultación, engaño, mentira, artificio, etc., no se desprende de los antecedentes de la fiscalización practicada que sirven de base para la aplicación de la sanción que aquí se trata.
Muy por el contrario, en la mayoría de los casos, surge manifiestamente de las actuaciones que se presta total colaboración a las tareas de fiscalización desarrolladas por el Organismo, no ocultando ni fraguando información o documentación alguna, reconociendo en todo momento el error en el que se incurre, cuya prueba directa lo constituye el hecho de que, en general, el ajuste de inspección que acarrea la presentación de la declaración jurada rectificativa, se detecta en razón de la propia documentación del contribuyente, aportada sin reparos ni resistencia alguna en el transcurso de la verificación.
En otros términos, no se comprenden las razones del encuadramiento efectuado por el fisco, pues no surge de los expedientes administrativos que existan indicios de la existencia de ardid, engaño, artificio, disimulo, mentira, treta, o como se lo quiera denominar, que impliquen una conducta “dolosa”.
Sentado lo expuesto, corresponde analizar ahora la procedencia de la sanción que se pretende aplicar, para lo cual resulta necesario con carácter previo, referirse a los elementos integrantes de los ilícitos contemplados en los artículos 45 y 46 de la ley 11.683.
En materia tributaria, la jurisprudencia ha convalidado la naturaleza penal del ilícito tributario y, por ende, para que el contribuyente sea pasible de aplicársele una sanción debe ser culpable, es decir, responsable objetiva y subjetivamente.
Por lo tanto, es aplicable en materia de ilícitos tributarios el principio de personalidad de la pena, que ha sido receptado por la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación(01).
Este criterio "responde al principio fundamental de que sólo puede ser reprimido quien sea culpable, es decir, aquel a quien la acción punible pueda ser atribuida tanto objetiva como subjetivamente"(02).
Así, se podrá haber obrado con culpa — que puede asumir las formas de negligencia, imprudencia o impericia— o dolo. En el primer caso existirá omisión de impuestos, en tanto que en el segundo se estará frente a la defraudación.


NORMATIVA APLICABLE


Dentro de los ilícitos materiales que protegen el bien jurídico "renta pública", se encuadra el artículo 45 que ha instituido la figura de la "omisión de pago”, el cual reza: “El que omitiere el pago de impuestos mediante la falta de presentación de declaraciones juradas o por ser inexactas las presentadas, será sancionado con una multa graduable entre el cincuenta por ciento (50%) y el ciento por ciento (100%) del gravamen dejado de pagar, retener o percibir oportunamente, siempre que no corresponda la aplicación del artículo 46 y en tanto no exista error excusable. La misma sanción se aplicará a los agentes de retención o percepción que omitieran actuar como tales”.
La conducta sancionada es la que consiste en dejar de pagar, retener o percibir. Para que quede integrada la tipificación punible, los medios utilizados deben ser:
a) la falta de presentación de declaraciones juradas;
b) declaraciones juradas inexactas, o
c) informaciones inexactas.
La finalidad de la norma es castigar a quien, por su culpa o negligencia, no paga pudiéndolo hacer, es decir, reprimir la conducta culposa que obliga a la Administración a intervenir activamente para suplir las inexactitudes incurridas por los contribuyentes y también la falta de presentación de las declaraciones juradas.
La jurisprudencia ha establecido invariablemente que el encuadramiento en la figura del artículo 45 requiere conductas culposas enderezadas a pagar de menos o a no pagar.
En materia de infracciones materiales de carácter culposo (omisión de impuesto), a la administración le alcanzará con acreditar la materialidad de la infracción, debiendo aplicarse la sanción legalmente contemplada, a menos que el presunto infractor acredite la existencia de una causal absolutoria admitida por la legislación vigente, o ella surja de las actuaciones(03). Así lo ha entendido la Corte Suprema de Justicia de la Nación en autos “Elen Valmi de Claret y Garrello”(04), en donde al analizar la figura del artículo 45 de la ley 11.683 en lo que aquí interesa dijo: "(….) surge claramente del texto transcripto que no es exigible una conducta de carácter doloso del contribuyente que deba ser acreditada por el organismo recaudador”. Sentado ello, y tras recordar su conocida doctrina en el sentido que en el campo del derecho represivo tributario rige el criterio de personalidad de la pena concluyó: “(…) si bien, por lo tanto, es inadmisible la existencia de responsabilidad sin culpa, aceptado que una persona ha cometido un hecho que encuadra en una descripción de conducta que merezca sanción, su impunidad sólo puede apoyarse en la concreta y razonada aplicación al caso de alguna excusa admitida por la legislación vigente”.
El propio Administrador Federal, con el dictado de la Instrucción General 06/2007, ha dispuesto: “a los fines de encuadrar el accionar de los responsables en las previsiones de este artículo 45, deberá tenerse en cuenta que el elemento subjetivo requerido por el tipo infraccional resulta ser básicamente la culpa -o sea, la conducta negligente o imprudente del contribuyente o responsable-“.


Asimismo, se agrega: “La sanción prevista en el mismo, se aplicará siempre que no corresponda la del artículo 46 y en tanto no hubiera mediado error excusable de hecho o de derecho” (…) “No corresponderá aplicar la sanción prevista en el artículo 45, cuando los responsables presenten la declaración jurada con anterioridad a la notificación de la vista referida en el artículo 17 -con que se inicia el procedimiento de determinación administrativa del gravamen-. En estos supuestos, la falta de presentación debe encuadrarse en las previsiones del artículo 38 y/o, en su caso, en las del artículo 39”.
En cambio, tratándose de infracciones dolosas tendientes a defraudar los intereses del fisco (defraudación fiscal), el artículo 46 de la ley 11683 establece que "el que mediante declaraciones engañosas u ocultación maliciosa perjudicare al Fisco con liquidaciones de impuestos que no correspondan a la realidad, será reprimido con multa de 2 (dos) hasta 10 (diez) veces el importe del tributo evadido".
La defraudación, por evasión genérica, se verifica cuando existen declaraciones engañosas u ocultación maliciosa que perjudicaren al Fisco con liquidaciones de impuestos ardidosas. De la definición pretranscripta se destacan 3 (tres) elementos:
a) dolo, el que se manifiesta mediante una conducta antijurídica deliberada y se caracteriza por el elemento de intencionalidad;
b) maniobra u ocultación. Las declaraciones engañosas u ocultación maliciosa se exteriorizan a través de la comisión de actos positivos y personales (acción) o por omisión; y
c) perjuicio al Estado. Ha entendido la doctrina que el perjuicio provocado al Estado se refiere a la consumación del daño.
Asimismo, se ha sostenido(05) que el ilícito tipificado en el artículo 46 de la ley 11683 se configura siempre que la conducta se encuentre acompañada de los siguientes elementos: a) la existencia de un ardid o engaño desplegado por el sujeto activo del ilícito; b) el error de la víctima del ilícito y c) la existencia de una lesión ocasionada al patrimonio del sujeto pasivo del ilícito.
La defraudación fiscal debe requerir:
a) una conducta comisiva u omisiva que materialice el fraude, entendido como engaño, maniobra o ardid con la aptitud suficiente para provocar error en el fisco.
b) daño patrimonial efectivo al erario(06).


En la figura de defraudación, el elemento intencional está dado por el dolo, el que existe no solamente cuando se ha querido un resultado sino también cuando se ha tenido conciencia de la criminalidad de la propia acción y a pesar de ello se ha obrado.


El dolo es la forma subjetiva ordinaria y más grave, mientras que la culpa es menos grave y excepcional. A diferencia del dolo, la culpa no halla su razón en la comprensión y voluntad delictiva. La razón de ser de la culpa se basa en la voluntad contraria a la precaución que el autor está obligado a observar en ciertas circunstancias para no dañar los intereses ajenos. Esta falta de precaución no es sancionable en sí misma, sino por su resultado delictivo, producido al margen del querer del agente(07).


La doctrina(08) ha expresado que la acción u omisión -conducta negativa- es el elemento objetivo, apoyo material del tipo. En cuanto al elemento subjetivo, se señala(09) que resulta aquel que se verifica en el cerebro del autor del delito; dentro de él están contenidos la voluntad que dirige la acción, el fin de la misma, los efectos colaterales, etc.
En lo concerniente a las ocultaciones maliciosas, cabe destacar que oculta aquel que esconde o tapa la verdad; también el que calla lo que le correspondería decir. Ese acto de ocultamiento se materializa con malicia, es decir, con la intención de dañar(10).
A través de los procedimientos mentados se obtiene el objetivo perseguido, que es el de perjudicar a la Hacienda Pública, lo cual pone de manifiesto que en la actual caracterización del ilícito se demanda la consumación del daño generado al Fisco.
Por tanto, y a diferencia de las infracciones culposas, en la defraudación fiscal se requiere que el fisco pruebe no sólo la materialidad de la infracción sino también su elemento subjetivo (dolo)(11).
Así como la omisión de pago de impuestos es una figura cuyo elemento intencional surge del acaecimiento del hecho mismo por presumirse la existencia, al menos, de negligencia en la presentación de las declaraciones juradas, en la figura de la defraudación la intención dolosa ha de ser probada por la Administración. La pretendida presunción de dolo por la sola ocurrencia de la infracción tributaria debe ser desechada sin más, por ser contraria a elementales principios constitucionales de inocencia en materia penal.
Para que resulte procedente la sanción prevista en el artículo 46 de la ley de procedimiento es necesario que surja de los antecedentes administrativos la prueba fehaciente y directa de la conducta dolosa que se atribuye al responsable.
Con el propósito de liberar de prueba al ente recaudador en la demostración del ilícito, la ley 23.314 incorporó el art. 47, que incluye una enumeración de presunciones legales relativas, destinadas a tipificar conductas dolosas, y tendientes a invertir la carga de la prueba del elemento subjetivo de la defraudación tributaria. En consecuencia, una vez que el fisco ha probado que se configura alguno de los hechos base establecidos en los cinco incisos que contiene la norma, se presume que el infractor ha tenido la intención de realizar la defraudación y será éste quien deberá probar la inexistencia de intención dolosa. Al respecto, en la causa "Luis Guillén SA"(12), el Tribunal Fiscal de la Nación señaló: "En el caso de las presunciones establecidas en el art. 47 de la ley de rito, a partir de un hecho cierto que debe ser probado por el organismo recaudador (los descriptos en susincisos) se deriva la afirmación sobre la probabilidad de la existencia de otro hecho (que ha existido la voluntad de producir declaraciones engañosas o de incurrir en ocultaciones maliciosas), lo que posibilita tener por cierto que se obró en fraude al Fisco. Es decir que, sobre la base de la materialización de algunos de los hechos que menciona la norma permite presumir el elemento subjetivo del tipo infraccional".


A su vez, en la causa "Skytech SRL"(13), en consonancia con la doctrina emanada de la causa "Ramazzotti, Raúl Enrique" (14), el mismo Tribunal dijo: "A fin de aplicar las sanciones previstas en el art. 46 de la ley de rito, se exige al ente recaudador no sólo acreditar la conducta omisiva del gravamen sino también el proceder engañoso o malicioso mediante hechos externos y concretos.Al respecto, el fisco debe probar el soporte fáctico de la presunción de dolo, el que debe ser cierto y no meramente conjetural. Una vez probado el mentado soporte, se infiere la conducta dolosa; empero, la vinculación entre el soporte fáctico y el hecho presunto tiene que ser unívoca, sin margen razonable para una consecuencia distinta".
El Administrador Federal, con el dictado de la Instrucción General 06/2007 receptó los aludidos aportes doctrinarios y jurisprudenciales, al disponer, en materia de infracciones dolosas:
“3.1.4.1. Debe hallarse probada en forma clara y suficiente la intención dolosa de defraudación, es decir, la existencia del ardid, maniobra o engaño y no solamente el resultado omisivo del gravamen.
3.1.4.3. En el caso de las presunciones de dolo previstas en el artículo 47, deben acreditarse fehacientemente los hechos que determinan su aplicación, los que serán ciertos y no meramente conjeturales. La descripción de tales hechos, así como de todos los elementos que hacen a su tipicidad, debe ser específica.
3.1.4.4. En la resolución sancionatoria debe describirse la conducta punible en forma precisa, esencialmente en lo relativo al ardid o engaño. No debe recurrirse a fórmulas genéricas ni remitirse a las circunstancias descriptas en la resolución determinativa.
Asimismo, deben ponerse de manifiesto todos los elementos considerados por el juez administrativo que demuestren que la decisión adoptada es fruto de la valoración de la conducta del agente. La utilización de fórmulas reiteradas o genéricas debe desecharse.
El Organismo Recaudador ha entendido, en oportunidad de resolver el encuadre de la conducta punible, que la contravención prevista por el art. 46 de la ley 11.683 se consuma en el momento en que se presentan las declaraciones juradas cuyos datos o cifras son carentes de veracidad, y ello se hace con el ánimo predispuesto a tergiversar los distintos elementos que componen la materia imponible.


Con relación a este punto debe destacarse que el dolo queda en evidencia ante una conducta antijurídica deliberada; se caracteriza por el elemento intencional. De modo que, las declaraciones engañosas u ocultación maliciosa se exteriorizan a través de la comisión de actos positivos y personales. Es claro, en este sentido, que no basta, como pretende el Organismo Recaudador, para la configuración de este ilícito, acreditar el elemento material de la figura, ya que ello no conlleva por sí solo el elemento doloso requerido por el ilícito de dicha norma, ya que el ente debe acreditar no sólo la conducta omisiva del gravamen sino la conducta maliciosa o engañosa ("Kenia S.A.", TFN, sala B, 22/11/96, "Resencovich, Alejandro", TFN, sala B, 24/5/94, "Cometa S.A." TFN, sala A, 3/12/97).
Cabe recordar queen el derecho penal sólo se incrimina a quien la acción le resulte atribuida objetiva y subjetivamente. Para determinar tal atribución, el juzgador no debe imponer la carga probatoria de la inocencia al acusado, pues es el Estado quien debe asumir la probanza de la imputabilidad penal.
Así, y como se expresara más arriba, en la figura de la defraudación la intención dolosa ha de ser probada por la Administración. La pretendida presunción de dolo por la sola ocurrencia de la infracción tributaria debe ser desechada sin más, por ser contraria a elementales principios constitucionales de inocencia en materia penal.
Que, y para mayor abundamiento, debe enfatizarse que en materia de ilícitos materiales por defraudación debe respetarse la siguiente secuencia:
El primer paso consiste en constatar el aspecto objetivo. La verificación del mismo requiere analizar si en la realidad fáctica se exteriorizan los elementos del tipo y que no ha existido causa de justificación que enervara la antijuridicidad de la conducta. Posterior al análisis objetivo del hecho examinado, cuya demostración le incumbe al ente fiscalizador, se debe estudiar la imputabilidad del autor, la cual no tiene relación con determinado hecho, sino que se refiere a la situación del sujeto.


Es dable advertir que cuando se pretende aplicar las sanciones previstas en el art. 46 de la ley procedimental, ello exige del ente recaudador acreditar no s ólo la conducta omisiva del gravamen sino también el proceder engañoso o malicioso mediante hechos externos concretos. Al respecto, el Fisco debe probar el soporte fáctico de la presunción de dolo, el que debe ser cierto y no meramente conjetural. Una vez probado el referido soporte, luego se infiere la conducta dolosa; empero, la vinculación entre el soporte fáctico y el hecho presunto, tiene que ser unívoca, sin margen razonable para una consecuencia distinta.


NUESTRA OPINION


A nuestro entender, la sola rectificación de la declaración jurada no puede dar lugar a una imputación por defraudación fiscal, cuando no se consignaron datos inexactos en los libros, registraciones y documentos, que permitan inferir una conducta comisiva u omisiva que materialice el fraude, entendido como engaño, maniobra o ardid, sino que sólo se incurrió en un error razonable sólo aplicable a la figura legal de omisión de impuesto.
Así, en los hechos, el organismo fiscal parece no efectuar diferencias entre quienes reconocen voluntariamente sus errores y evitan gastos y demoras innecesarios al Fisco, rectificando sus DD.JJ, y quienes no proceden de esa forma, obligando a recurrir al procedimiento de determinación de oficio.
A su vez, es dable agregar que, a la luz de lo dispuesto en la Instrucción General 6/2007, dictada por el titular del organismo recaudador, quien presenta una declaración jurada fuera de término, pero antes la notificación de la vista referida en el artículo 17 -con que se inicia el procedimiento de determinación administrativa del gravamen-, no es pasible de sanción material alguna –art. 45 ni art. 46-, ya que sólo correspondería encuadrarse en las previsiones del artículo 38 y/o, en su caso, en las del artículo 39.
En forma manifiesta deviene la irrazonabilidad en la diferencia de tratamiento a dispensar a quien optara por no presentar la DDJJ a su vencimiento y la presenta a requerimiento de una fiscalización, y quien presenta dicha DDJJ con saldo cero y rectifica la misma a instancia de una inspección.


En el primer caso no corresponderá la sanción por omisión de impuestos y menos aún, la de defraudación, mientras que en el segundo, se pretende aplicar la figura de la defraudación (art. 46). En ninguno de los dos supuestos, existe un acto de ocultamiento que se materialice con malicia, es decir, con la intención de dañar.
Por su parte, es frondosa la jurisprudencia del Tribunal Fiscal de la Nación y de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, que ha sentado que corresponde el reencuadre de la sanción aplicada por la AFIP (defraudación fiscal) en la figura omisiva del art. 45 de la ley 11.683. A continuación, citamos extractos de los pronunciamientos seleccionados que ilustran la situación que nos ocupa:
- “Corresponde reencuadrar en la figura omisiva la sanción aplicada por la Administración Fed. de Ingresos Públicos en los términos de los arts. 46 y 47, incs. b) y c) de la ley 11.683 — t.o. en 1998 y sus modif.— , toda vez que si bien la actora conformó los créditos y débitos fiscales ajustados, no surge del informe final de inspección, de las actuaciones administrativas, ni de la resolución apelada, el motivo de los mismos, lo cual no permite tener por acreditada la conducta fraudulenta atribuida” (Antolín Fernández S.A. , TFN, Sala B, 24/05/2005).
-”Cabe reencuadrar en el art. 45 de la ley 11.683 — t.o. en 1998 y sus modif. — la multa aplicada por la AFIP, en los términos de los arts. 46 y 47 inc. a) de la citada ley, a la contribuyente que ha presentado la declaración jurada del impuesto al valor agregado sin movimiento cuando en realidad había realizado operaciones gravadas, pues, del acto apelado no se explicita la gravedad de la contradicción que exige la norma” (Cine Press S.A, TFN, Sala A, 28/02/2006).
- “Corresponde aplicar la sanción prevista en el art. 45 de la ley 11.683 (t.o en 1998 y sus modif.) y no la contenida en el art. 46 de dicha norma, al contribuyente que omitió ingresar el impuesto a las ganancias en su justa medida, pues, el ente recaudador al fundamentar la sanción se limitó a indicar las características doctrinarias del dolo y a citar jurisprudencia sin explicar concretamente en que habrían consistido los ardides, maquinaciones o procedimientos deliberadamente concebidos por el actor para causar el demérito a la hacienda pública y perjudicar al mercado” (Alaniz, Víctor H, TFN, Sala B, 22/11/2005, y en el mismo sentido, Rostagno, Hugo F., TFN, Sala A, 04/05/2005).
- “Corresponde reencuadrar en la infracción prevista en el art. 45 de la ley 11.683 la conducta del contribuyente que consignó saldo cero en la declaración jurada original correspondiente al Impuesto a las Ganancias procediendo posteriormente a rectificarla toda vez que, el Fisco omitió acreditar el soporte fáctico de la presunción de dolo contenida en el art. 47 inc. b) de la citada ley, limitándose a considerar a la rectificativa presentada como un reconocimiento de la defraudación fiscal endilgada” (Areso S.R.L., TFN, Sala A, 14/02/2006, y en el mismo sentido, TFN, Sala D, Fernández, Alberto S., 22/12/2005; TFN, Sala B, "Tesis S.R.L.", 21/11/2005).
- “Cabe modificar la sanción impuesta al contribuyente según los arts. 46 y 47 incs. a), b) y c) de la ley 11.683 (t.o. 1998) reencuadrándola en el tipo omisivo del art. 45 de la misma, ya que para que el organismo fiscal pueda sancionar a un contribuyente con multa por defraudación, es absolutamente imprescindible que surja de los antecedentes administrativos la prueba fehaciente y directa de la conducta dolosa que se atribuye al responsable, circunstancia que no se da en la presente causa” (Cossio, Juan M. TFN, Sala A, 28/04/2005, en el mismo sentido TFN, Sala B, Cuerolandia S.A.C.I.F., 12/12/2003),
- “Cabe reencuadrar en el art. 45 de la ley 11.683 — t. o. en 1998 y sus modif. — la multa aplicada por la AFIP en los términos de los arts. 46 y 47, inc. c) de la citada ley, pues, los aspectos considerados por el Fisco no permiten per se calificar como fraudulenta la conducta del actor, ya que no basó su resolución en elementos concretos que la sustenten, atento que si bien se da cuenta de los motivos que dieron lugar a la sanción, estas circunstancias no resultan de por sí configurativas de la figura en estudio, ni pueden llevar a la tipificación efectuada en el acto administrativo” (Gampel Otto, TFN, Sala A, 20/09/2005).
- “Cabe reencuadrar en el art. 45 de la ley 11.683 — t.o. en 1998 y sus modif.— la multa aplicada por la AFIP en el Impuesto al Valor Agregado, en los términos del art. 46 de la citada ley, ya que el hecho de corroborar una baja relación de débito y crédito fiscal, en modo alguno describe de modo concluyente una maniobra o ardid elaborado por aquél, pero tampoco lo exime de responsabilidad el haber rectificado, según sus dichos, por un error de interpretación que no explícita” (Ibelgom S.A. , TFN, Sala B, 16/09/2005).
- “Cabe confirmar la resolución del a quo que reencuadró en los términos del art. 45 de la Ley 11.683 -t. o. en 1998 y sus modif.- la multa aplicada por la AFIP de acuerdo a lo previsto en los arts. 46 y 47, inc. b) de la citada ley, pues la simple alegación de una "grave incidencia" por la considerable diferencia numérica entre lo que hubiera debido ingresarse por tributos no resulta suficiente para demostrar el dolo requerido, como tampoco se acreditó una "grave contradicción" entre los libros y la documentación, ya que del informe de inspección surge que el ajuste partió de los propios elementos brindados por el contribuyente que resultaron coincidentes con lo informado por el tercero con quien realizó las operaciones cuestionadas” (Laboratorio Pyam S.A. -TF 17.244-I- c. DGI, Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contenciosoadministrativo Federal, sala IV, 31/03/2005).
- “Corresponde reencuadrar en el art. 45 de la ley 11.683 — t.o. en 1998 y sus modif. — la sanción por defraudación impuesta por la Administración Fed. de Ingresos Públicos, ya que si bien ha quedado demostrado la inexactitud de las declaraciones juradas presentadas y la responsabilidad de la recurrente de poseer facturas apócrifas como respaldo de operaciones — que no pudieron ser comprobadas por otros medios de prueba— el Fisco no ha podido acreditar contundentemente que esta conducta se haya debido a un dolo directo o, a la producción de actos positivos tendientes a desdibujar la realidad, tales como la connivencia con el proveedor o que la recurrente haya impreso las facturas apócrifas” (Tres Tranqueras S.R.L., TFN, Sala C, 27/12/2005).
- “Corresponde reencuadrar la conducta del contribuyente en la infracción prevista por el art. 45 de la ley 11.683 toda vez que, Fisco omitió acreditar el soporte fáctico de la presunción contenida en el art. 47 inc. a) de la citada ley, a la cual recurrió a efectos de considerar configurado el dolo requerido para la defraudación fiscal” (Velocidad Tiempo Cero S.A., TFN, Sala C, 19/12/2005).
- “Incurre en la infracción de omisión de pago de impuestos prevista en el art. 45 de la ley 11.683 (t.o. 1998) (Adla, LVIII-C, 2969), y no en la de defraudación fiscal, quien presentó declaraciones juradas inexactas y las rectificó oportunamente pues, teniendo en cuenta que el ajuste impositivo partió de los propios elementos brindados por el contribuyente, no puede atribuírsele una conducta comprensiva del elemento intencional requerido por la figura establecida en el art. 46 de la citada norma” (Yuviet S.A. c. Dirección Gral. Impositiva Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contenciosoadministrativo Federal, sala IV, 09/06/2005).
- "La sola rectificación de las Declaraciones Juradas no implica de por sí la aplicación directa de sanción, por considerar tal conducta como demostrativa de una voluntad previa de defraudar ni, por el contrario, pueda ser entendida como eximente de toda pena. Toda pretensión punitiva debe basarse en elementos de convicción lo suficientemente contundentes” (TFN, “Barbaricca, Oscar A.", 1/11/2001),
Sin embargo, no podemos soslayar que existen otros precedentes jurisprudenciales en los que el Tribunal Fiscal o la Cámara han avalado el accionar del fisco, confirmando la multa impuesta al contribuyente en los términos de los arts. 46 y 47 de la ley 11.683, al entender en el caso de la presentación de la declaración jurada original de un tributo con saldo cero cuando en realidad existía saldo a favor de la AFIP, expresamente reconocido con la presentación de declaraciones juradas rectificativas, que éstas deben ser tomadas en consideración como corroborante de la concurrencia del elemento subjetivo requerido para tener por cometido el ilícito que se imputa.
De lo hasta aquí expuesto se infiere en forma inequívoca que no compartimos la opinión de la aludida línea jurisprudencial, por lo que reiteramos que pretender aplicar la sanción prevista en el art. 46 de la ley de rito, exige del Ente Recaudador acreditar no sólo la conducta omisiva del gravamen, sino, también, el proceder engañoso o malicioso mediante hechos externos y concretos. Para facilitar la probanza de tal elemento subjetivo, el legislador estableció presunciones (art. 47 de la ley ritual), en las cuales a partir de un hecho cierto que debe ser probado por el Organismo Fiscalizador (los descriptos en sus incisos), se deriva la afirmación sobre la probabilidad de la existencia de otro hecho (que ha existido la voluntad de producir declaraciones engañosas o de incurrir en ocultaciones maliciosas), lo que posibilita tener por cierto que se obró en fraude al Fisco.
A su vez, los argumentos de la doctrina y jurisprudencia volcados en este sentido, fueron receptados a partir de la vigencia de la IG 6/2007, cuyo cumplimiento y acabado seguimiento es obligatorio para todo funcionario de la Administración.
Asimismo, se advierte que el fisco no acredita fehacientemente los hechos base que determinan la aplicación de las presunciones de dolo previstas en el art. 47 de la ley 11.683.
Con relación a la presunción estipulada por el inciso b) del art. 47, tiene dicho el Tribunal Fiscal: “La existencia de la conducta dolosa no puede inferirse solamente invocando una diferencia numérica considerable, pues la situación fáctica en la que se basan las presunciones utilizadas no ha sido probada, sin que resulte suficiente, al efecto, la simple alegación de una "grave incidencia" sobre la materia imponible, cuando tampoco se ha acreditado que haya existido "una grave contradicción" entre los libros y la documentación. Pero el hecho de no configurar la conducta dolosa no implica que la conducta omisiva quede impune, por lo que corresponde reencuadrar la multa aplicada”(15).
Finalmente, a fin de que el organismo fiscal pueda sancionar a un contribuyente con multa por defraudación, es absolutamente imprescindible que surja de los antecedentes administrativos la prueba fehaciente y directa de la conducta dolosa que se atribuye al responsable. Si no se pudiera acreditar dicho elemento probatorio, la conducta debe reputarse cometida con culpa — y por lo tanto encuadrable en la figura del art. 45— salvo que se haya podido demostrar error excusable.
Con relación a este punto, debe ponerse de resalto que el Tribunal Fiscal ha sostenido en numerosos pronunciamientos la viabilidad de modificar el encuadre legal de la conducta por la que se atribuye al responsable haber cometido la infracción, siempre que no se agrave la sanción, dado que no es posible en esta instancia la "reformatio in pejus" (ver, entre otros, "Ricciuto, Nicolás" - 28/7/1994; "Buccheri, Mario" - 20/3/1995; "Dica ICSA" - 26/11/1993). Esta tesitura, vale recordar, fue confirmada por la Alzada en autos "Clemente Lococo" (Sala IV - 7/11/1980) y "Lema Laboratorio" (Sala I - 13/11/1980), entre otros”(16).
A su vez, es oportuno citar la opinión vertida por la Cámara en lo Contencioso Administrativo Federal: “La circunstancia de no configurar la conducta del actor la infracción dolosa descripta en la ley procesal no importa que la omisión quede impune, por cuanto lo cierto es que se omitió declarar el impuesto en su justa medida y por ello, corresponde reencuadrar la conducta en los términos del artículo 45 de la ley” (17).
Por las razones de hecho y de derecho que se desarrollan, y la jurisprudencia y doctrina que se invocan, sostenemos que la rectificación de una declaración jurada presentada “en cero”, implica la tipificación de la conducta en la figura del art. 45 de la ley de procedimiento fiscal –omisión de impuestos-, en el entendimiento de que no se dan los elementos típicos del art. 46 de la citada norma, por lo que deviene improcedente la pretensión sancionatoria de la Administración que aquí comentamos.


(01) Fallos: 271:297, "Parafina del Plata SACI", 2/9/1968; 303:1548, "Usandizaga, Perrone y Juliarena SRL", 15/10/81; "Casa Elen Valmi de Claret y Garrello", Impuestos: 1999-B, 2175, 31/3/99; "Morillas Juan", Impuestos: LI-B, 1493; "Wortman Jorge y otros", Impuestos LI-B, 1516.


(02) CSJN, “Casa Elen — Valmi de Claret y Garrello", Impuestos: 1999-B, 2175, 31/3/99 (Fallos, 322: 519).


(03) EMBON, Diego A., "Multa por omisión de impuestos. Nueva doctrina de la Corte Suprema. Se ha dirimido la cuestión: es válido aplicar multa por omisión de impuestos basándose únicamente en las presunciones utilizadas en la determinación de oficio ", Práctica y Actualidad Tributaria (P.A.T.), Errepar, t. IV, julio 1999, Errepar digital (www.errepar.com o Errepar CD).


(04) Impuestos: 1999-B, 2175, 31/3/99 (Fallos, 322: 519)


(05) "Editorial Diario La Capital SA", CNFed. Cont. Adm., Sala V, 01/06/2005.


(06) BIO, David G.: “Particularidades sobre la defraudación fiscal. Artículo 46 de la ley 11683 y el artículo 2º de la ley 23771”, Doctrina Tributaria Errepar (D.T.E.), T. XV, junio 1995, Errepar dig


(07) BIO, David G.; ob. Cit. en nota 6.


(08) GÓMEZ, Teresa y MALVESTITI, Daniel: "El caso Cabriolet S.A. o el artilugio legislativo del delito de peligro abstracto en la ley 23771", Periódico Económico Tributario Nº 59 del 15/4/94, Editorial La Ley, pág. 58.


(09) GÓMEZ, Teresa y MALVESTITI, Daniel: "El elemento subjetivo se impuso al Fisco y van...", Periódico Económico Tributario Nº 77 del 17/1/95, Editorial La Ley, pág. 8.


(10) BIO, David G.; ob. Cit. en nota 6.


(11) EMBON, Diego A., ob. Cit. en nota 3.


(12) TFN, 22/9/2005.


(13) TFN, 4/5/2005.


(14) TFN, 24/4/98.


(15) "Laboratorios Pyam SA", CNFed. Cont. Adm., Sala IV, 31/3/2005.


(16) "Constructores Asociados SA", TFN, Sala A, 11/9/1998


(17) "Bertona, Armando Antonio", CNFed. Cont. Adm., Sala II, 7/3/2000.

DAVID_ABOGADO :

asimismo

DAVID_ABOGADO :

un

DAVID_ABOGADO :

fallo

DAVID_ABOGADO :

de la sala I de la Camara Federal de la plata

DAVID_ABOGADO :

AFIP-DGI. IVA. MULTA. REVOCACIÓN
INF. ART. 46 LEY 11.683.
DECLARACIONES JURADAS ENGAÑOSAS. DISTINGO
CON LA SIMPLE MENTIRA. ENGAÑO IDONEO QUE
CONFIGURA LA DEFRAUDACIÓN. FALTA DE FÁCIL
CONSTATACIÓN. ACTO NEGLIGENTE QUE EXCLUYE
EL DOLO.
PODER JUDICIAL DE LA NACION R.S.I T. 134 f* 155/157
//la ciudad de La Plata a los 14 días del mes de mayo de dos mil nueve,
reunidos en Acuerdo los Señores Jueces que integran la Sala I de la Cámara
Federal de Apelaciones de esta ciudad, toman en consideración el expediente
N°15.492/08 caratulado “Asicha SCM c/ AFIP – DGI s/ impug. Resol. Adm.”,
procedente del Juzgado Federal de Primera Instancia N° de esta ciudad, para
resolver el recurso de apelación interpuesto contra la sentencia (…).
Practicado el pertinente sorteo el orden de votación resultó: Dr.
Alberto Ramón Durán, Dr. Julio Víctor Reboredo y Dra. Alicia Di Donato.
Cabe destacar que a partir del 8 de abril de 2009 el doctor Carlos
Román Compaired integra la Sala Primera, conforme Decreto N° 216/09.
EL DR. DURÁN DIJO:
I. Llega la causa a esta Alzada en virtud de los recursos de
apelación deducidos por la parte actora y por la demandada, (…),
respectivamente, contra la sentencia del juez de primera instancia que hizo
lugar parcialmente a la presente demanda contencioso administrativa
promovida, en los términos del artículo 82 y siguientes de la Ley N° 11.683
contra la Dirección Regional Junín de la Administración Federal de Ingresos
Públicos – Dirección General Impositiva y, consecuentemente, mantuvo la
sanción impuesta al contribuyente por el organismo recaudador sólo respecto
de la falta de declaración de la totalidad de las ventas correspondientes al mes
de febrero de 2003, con lo cual la multa quedo reducida a la suma de(..).
De esta manera, acogió la demanda con relación a la multa
impuesta al accionante con sustento en el cómputo del crédito fiscal a partir de facturas con CAI vencida, revocando en este sentido la resolución de la AFIP
que lo multaba por la suma de (..).
II. En primer lugar, cabe señalar que el accionante no ha
expresado agravios en esta instancia, por lo que cabe declarar la deserción de
su recurso (conf. Art. 265 y 266 del CPCCN).
III. Respecto del recurso de la AFIP, ésta se agravia por el
acogimiento parcial de la demanda.
En tal sentido, señala que Asicha SMC optó por determinar su
Impuesto al Valor Agregado de los períodos fiscales correspondientes a los
meses de febrero, octubre y diciembre de 2002, consignando en las respectivas
Declaraciones Juradas originales un crédito fiscal total y absolutamente
improcedente, al integrarlo con importes provenientes de comprobantes
emitidos con la Clave de Autorización de Impresión (CAI) vencida, conforme
los términos de los artículos 17, 23, 25, 37 y 41 de la Resolución General
AFIP N° 100, y sus modificatorias, respecto de los que tampoco la accionante
pudo demostrar como los había cancelado; ajustes que puesto en conocimiento
de la sumariada fueron expresamente aceptados y reconocidos a través de la
presentación de las respectivas Declaraciones Juradas rectificativas. A su
entender, dicha conducta importó una presentación engañosa de las DDJJ,
consignando un importe de impuesto a ingresar inferior al que le hubiese
correspondido determinar e ingresar de ajustarse a la normativa indicada,
resultando necesaria la intervención de la fiscalización actuante del organismo
recaudador para determinar la improcedencia del IVA originalmente
denunciado por los períodos fiscales en cuestión.
Por último señala que, conforme la Ley de Impuesto al valor
Agregado N° 20.631 y Resolución General de la AFIP N° 1415/03 y N° 100,
el cómputo por parte de los contribuyentes del respectivo crédito fiscal por las
compras que hubieran realizado o prestaciones de servicios que hubieran
contratado, queda supeditado a que el importe de tales operaciones de compra
venta o prestación de servicios se encuentre instrumentado en factura o
documento equivalente que reúna todos los recaudos exigidos por la
normativa vigente, no correspondiendo el cómputo de tal crédito fiscal –a los
fines de la determinación del respectivo impuesto al valor agregado- cuando
tales instrumentos no cumplimenten con los recaudos exigidos por la Poder Judicial de la Nación
USO OFICIAL
normativa vigente, resultando irrelevante a los fines de la determinación del
impuesto al valor agregado que tales operaciones se hubieren efectivamente
realizado.
En conclusión, sostiene la recurrente que la conducta desplegada
por el contribuyente Asicha SMC se orientó a la exteriorización, a sabiendas y
voluntariamente, de un importe del IVA inferior al que le hubiere
correspondido declarar respecto de los períodos fiscales correspondientes a los
meses de febrero, octubre y diciembre de 2002, mediante la presentación de
DDJJ engañosas en las que computó crédito fiscal improcedente, proveniente
de operaciones efectuadas o prestaciones de servicios recibidas mediante
facturas que poseían Clave de Autorización de Impresión (CAI) vencida.
IV. El artículo 46 de la Ley N° 11.683 multa a quien mediante
declaraciones engañosas u ocultación maliciosa, sea por acción u omisión,
defraudare al Fisco; presumiendo el artículo 47 de la mencionada ley, salvo
prueba en contrario, que existe la voluntad de producir declaraciones
engañosas o de incurrir en ocultaciones maliciosas cuando:
a) Medie una grave contradicción entre los libros, registraciones,
documentos y demás antecedentes correlativos con los datos que surjan de las
declaraciones juradas o con los que deban aportarse en la oportunidad a que se
refiere el último párrafo del artículo 11.
b) Cuando en la documentación indicada en el inciso anterior se
consignen datos inexactos que pongan una grave incidencia sobre la
determinación de la materia imponible.
c) Si la inexactitud de las declaraciones juradas o de los
elementos documentales que deban servirles de base proviene de su manifiesta
disconformidad con las normas legales y reglamentarias que fueran aplicables
al caso.
d) En caso de no llevarse o exhibirse libros de contabilidad,
registraciones y documentos de comprobación suficientes, cuando ello carezca
de justificación en consideración a la naturaleza o volumen de las operaciones
o del capital invertido o a la índole de las relaciones jurídicas y económicas
establecidas habitualmente a causa del negocio o explotación.
e) Cuando se declaren o hagan valer tributariamente formas o
estructuras jurídicas inadecuadas o impropias de las prácticas de comercio, siempre que ello oculte o tergiverse la realidad o finalidad económica de los
actos, relaciones o situaciones con incidencia directa sobre la determinación
de los impuestos.
Frente a ello, la AFIP sustentó la multa impuesta al accionante en
el inciso b), según surge de los considerandos de la Resolución del 3 de
septiembre de 2004 emitida por la Dirección Regional (…)de la demandada,
(…), confirmatoria de la luciente (…). Asimismo, sostuvo que el
contribuyente no aportó elementos de prueba que permitan desvirtuar los
extremos imputados.
V. Ahora bien, las declaraciones son engañosas cuando contienen
datos o cifras carentes de veracidad y ello se hace con el propósito de
tergiversar los distintos elementos que conforman la materia imponible; es la
aserción, por palabras o actos, expresa o implícitamente de que es verdadero
lo que en realidad se sabe que es falso, no bastando la simple mentira sin
basamento alguno y fácilmente detectable. (conf. Villegas, H. B., Régimen
Penal Tributario Argentino, Segunda edición, Ed. Depalma, Buenos Aires, p.
276; citado por Ruetti, Germán J. y Barroataveña, Diego G., La defraudación
Tributaria y la omisión de impuestos tras la reforma de la Ley 25.795,
IMP2005-A, 528).
Por lo tanto, ese engaño debe ser idóneo para producir el error de
la Administración y, por ende, para configurar la defraudación.
En el caso, la infracción que se endilga al contribuyente no
parece, valorada a la luz de las consideraciones que anteceden, de la gravedad
suficiente para tener por acreditado el dolo directo del accionante, sino que se
trata de una falta de “fácil constatación”, como alude el Dictamen Jurídico
(…) de la propia AFIP (…). No se trató de ocultar un situación fáctica
tendiente a disminuir la base imponible del impuesto en cuestión, como
ocurrió con las ventas no denunciadas por el período fiscal correspondiente al
mes de febrero de 2003, sino que se trata de un acto negligente de parte del
contribuyente que por lo absurdo de la infracción resulta difícil creer que
actuó dolosamente, vale decir, con la intención manifiesta e inequívoca de
defraudar al Fisco.
En un caso similar, la Sala IV de la Cámara Contencioso
Administrativa de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, sostuvo: “Así como Poder Judicial de la Nación
USO OFICIAL
la omisión de pago de impuestos es una figura cuyo elemento intencional
surge del acaecimiento del hecho mismo por presumirse la existencia, al
menos, de negligencia en la presentación de las declaraciones juradas, en la
figura de la defraudación la intención dolosa ha de ser probada por la
Administración. La pretendida presunción de dolo, por la sola ocurrencia de la
infracción tributaria ha de ser desechada sin más por ser contraria a
elementales principios constitucionales de inocencia en materia penal” (causa
“Marchi, José Alberto c/ AFIP (DGI), fallo del 31-08-04).
En similar sentido, el Tribunal Fiscal de la Nación señaló que las
presunciones legales contenidas en el artículo 47 de la Ley N° 11.683 deben
aplicarse con extrema prudencia y precaución por la gravedad de las
situaciones a las que afecta (conf. Causa “Regan Creaciones s/ recurso de
apelación”, Sala C, expte. N° 16.913-I, fallo del 8/10/99).
VI. Sentado lo expuesto, en orden a las consideraciones que
anteceden, propongo al Acuerdo: 1) Declarar desierto el recurso de apelación
interpuesto por la parte actora; 2) Rechazar la apelación de la demandada y,
consecuentemente, confirmar la sentencia apelada. Sin costas de Alzada atento
la falta de sustanciación de los recursos (conf. Art. 68, segundo párrafo, del
CPCCN).
Así lo voto.
LOS DRES. REBOREDO Y COMPAIRED DIJERON:
Que adhieren al voto que antecede.
Con lo que termino el acto firmando los señores jueces del
Tribunal y el secretario actuante.
Por ello, en orden al Acuerdo que antecede, el Tribunal
RESUELVE:
1) Declarar desierto el recurso de apelación interpuesto por la
parte actora.
2) Rechazar la apelación de la demandada y, consecuentemente,
confirmar la sentencia apelada. Sin costas de Alzada atento la falta de
sustanciación de los recursos (conf. Art. 68, segundo párrafo, del CPCCN).
Regístrese, notifíquese y devuélvase.Firmado Jueces Sala I Dres.:
Alberto Ramón Duran. Carlos Román Compaired.Julio Víctor Reboredo.

Customer:

esto que escribes me envias tambien por mail ?

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DAVID_ABOGADO :

una vez hayamos terminado de chatear y valorado la respuesta, con el mismo nombre de usuario y contrasena en la misma pregunta lo va a poder ver en formato tipo pagina web

DAVID_ABOGADO :

sino cuando yo [email protected] pase a modo tradicional,

DAVID_ABOGADO :

Lo que sucede, es que no existe un modelo basico de recurso por el tema del articulo 46, ya que los fundamentos se dan en cada caso concreto.

DAVID_ABOGADO :

Si ponerle en conocimiento de instrumentos para que usted pueda realizar su presentacion conforme su caso puntual.

DAVID_ABOGADO :

asimismo, ponerle en conocimiento que para doctrina y jurisprudencia, el hecho de una declaracion en 0, no constituiria el ilicito previsto en el articulo 46

DAVID_ABOGADO :

ello, tal cual la doctrina y jurisprudencia que le envie

DAVID_ABOGADO :

----

DAVID_ABOGADO :

Ahora bien, aqui le acompaño mas fundamentos doctrinarios para la presentacion de su caso.-

DAVID_ABOGADO :

LOS RECURSOS ADMINISTRATIVOS
Como primer paso inevitable antes de hablar de recursos debemos definir claramente cual es el significado y alcance de un recurso administrativo. El recurso administrativo es un remedio específico, previsto por una norma legal creada al efecto, mediante el cual se ataca con exclusividad actos administrativos y se defienden derechos subjetivos e intereses legítimos. Para Roberto Dromi por medio del recurso administrativo se promueve el control de legalidad de un acto emanado por una autoridad administrativa con la finalidad de intentar su revocación o modificación, para restablecer el derecho subjetivo o interés legítimo lesionado en dicho acto. Dicho de otra manera, tiene por objeto impugnar un acto administrativo, iniciando un procedimiento en sede administrativa, para que la autoridad de aplicación revise ese acto y proceda a rectificarlo, revocarlo o modificarlo. La resolución que resuelve el recurso es también un acto administrativo, a su turno puede ser impugnada hasta agotar los recursos en instancia administrativa para dejar expédita las acciones judiciales contencioso-administrativas posteriores.


PRINCIPIO DEL DEBIDO PROCESO
Todo acto administrativo que intente cuestionar el comportamiento de cualquier administrado, debe sujetarse a determinadas formalidades, como condición legal de salvaguardar legítimos derechos de los contribuyentes. Este criterio da nacimiento a un principio que en el ámbito del Derecho Positivo se conoce como del debido proceso, cuyo objeto es garantizar que el administrado pueda ejercer su constitucional derecho de defensa. Este principio de aplicación tanto en el ámbito de los procedimientos judiciales como en el de los administrativos, da origen a los distintos regímenes recursivos que son motivo de análisis en el presente trabajo. El debido proceso dentro del marco tributario, consiste en una construcción doctrinaria y jurisprudencial relacionada con la actividad administrativa, que representa una copia de un proceso judicial contradictorio y se conforma con tres derechos de los administrados: a ser oído, a producir las pruebas y a una resolución fundada. Derecho a ser oído. Es una garantía que el procedimiento debe ofrecer a los administrados como titulares de un derecho. Ella consiste en: La publicidad del procedimiento, con leal conocimiento de las actuaciones administrativas, vistas, traslados, y demás actos. Oportunidad de expresar sus razones antes y después de la emisión del acto administrativo, interponiendo recursos. Derecho a hacerse patrocinar y representar profesionalmente Derecho a ofrecer pruebas. Constituido por la actividad procesal de averiguación y comprobación que tiende a demostrar la verdad de los hechos controvertidos, y la seriedad y certeza de las afirmaciones vertidas. Derecho a una resolución fundada. Es la posibilidad que tienen los administrados de conocer las causas que fundamentan una decisión administrativa, no solo con fines informativos, sino también para cuestionar los argumentos de la determinación ante un órgano de otra jerarquía que asegure la defensa en juicio, como lo exige nuestra Constitución Nacional. Curiosamente hasta 1979 las sentencias no se fundaban, simplemente se resolvían, afortunadamente a posteriori surgió la obligación de sostener argumentalmente las resoluciones del ente administrador. La ley 11.683 de procedimientos tributarios en el orden nacional, ha sido muy cuidadosa en respetar este principio y en asegurar la posibilidad del acceso a la justicia.

DETERMINACION DE DEUDAS
Nuestro sistema tributario posee como norma general la autodeterminación de los tributos, quien mejor que el mismo contribuyente para saber cual su situación fiscal, pero la ley 11.683, en determinados casos y en forma eventual, provee una segunda forma de determinar tributos, confiriéndole a la administración, facultades para determinar impuestos, ante situaciones como la de falta de presentación de DDJJ o cuando las mismas resulten impugnables. Este procedimiento administrativo, dentro del ámbito impositivo, recibe el nombre de determinación de oficio, constituyéndose así en otras de las formas de determinación de la obligación tributaria receptada legalmente. El procedimiento de determinación de oficio se encuentra regulado por la ley 11683, en sus artículos 16, 17 y 18, tal regulación otorga al contribuyente el debido respeto a su derecho de defensa plasmado en el ya comentado debido proceso La ley 11.683 determina dos modalidades de determinación de oficio, una sobre base cierta y otra sobre base presunta, en el primer caso la determinación se basa en informaciones ciertas aportadas por el contribuyente, el organismo efectúa la misma tarea que debió realizar el sujeto pasivo. En el segundo caso la determinación se lleva a cabo mediante el empleo de presunciones, cuando los elementos conocidos solo permiten suponer la existencia y magnitud de la materia imponible, frente a la total imposibilidad de practicar la determinación sobre base cierta. Como sabemos la determinación de oficio procede si el responsable no hubiere presentado la DDJJ o esta fuere objetable por la AFIP. Procedimiento Inspecciones, liquidaciones y actuaciones Como finalización de una proceso de inspección fiscal, los inspectores y funcionarios actuante hacen entrega a los responsables de copias de las liquidaciones practicadas para su consideración, otorgando un plazo a los efectos de su aprobación o formulación de reparos, informando que si al vencimiento del plazo no se prestara conformidad con las citadas liquidaciones, las actuaciones administrativas se girarán al sector competente para la consideración de la procedencia de la determinación de oficio. Las liquidaciones de los inspectores y otros funcionarios NO constituyen determinación administrativa, la que solo puede competer a los funcionarios que ejercen las atribuciones de Juez Administrativo, es decir lo que digan o han los fiscalizadores no obliga a la AFIP, pues únicamente la representan los jueces administrativos. Vista al contribuyente Si el contribuyente no conforma las liquidaciones precitadas, confeccionadas por los inspectores, los mismos proceden a elevar las actuaciones por ante el juez administrativo, dándose unicio aquí al procedimiento de determinación de oficio. Este procedimiento se inicia con una vista del juez administrativo al contribuyente de las impugnaciones y cargos que se le formulan, debidamente fundamentados, con la finalidad de que esta pueda ejercer su derecho de defensa, notificándose en el mismo acto la instrucción del respectivo sumario.

El Descargo El contribuyente tiene un plazo de 15 días para expedirse respecto de los cargos que se le formulan, manifestando por escrito su descargo y ofreciendo o presentando las pruebas que hagan a su derecho. Este plazo puede ser prorrogado por una sola vez por un lapso igual por resolución fundada, este plazo extraordinario comienza a correr a partir del día siguiente al de la notificación de la resolución que la otorga. El silencio de la administración debe entenderse como negativa a lo peticionado, tal denegatoria debe ser notificada por lo menos con dos días de antelación al vencimiento del plazo cuyo prorroga se solicitó. Disconformidad del contribuyente con ofrecimientos de pruebas. Si el contribuyente manifiesta disconformidad con los cargos formulados y simultáneamente ofrece pruebas, el juez administrativo deberá merituar su admisibilidad o rechazo, debiendo este basarse en razones de importancia debido a la restricción del derecho de defensa que ello importa. En el caso de aceptación de las pruebas ofrecidas el funcionario fijará un plazo para su sustanciación, debiéndose notificar a las partes la providencia que determine que pruebas son admitidas y en su caso la fijación de audiencias. La ley 11683 no determina cuales son los medios de prueba que puede valerse el intersado, por lo cual debe recurrir a la LPA la cual determina que se admitirán todos los medios de prueba salvo las que fueran manifiestamente improcedentes, superfluas o meramente dilatorias, es decir en principio son admitidos todos los medios de prueba conocidos del derecho común, empero en materia tributaria las mas comunes son la pericial, documental, testimonial, de informes, etc. En silencio del contribuyente. Si el contribuyente guarda silencio ante la vista corrida, el silencio puede ser interpretado como aceptación tácita de lo actuado y justifica se dicte resolución que declare la caducidad del derecho a ofercer pruebas, y por lo tanto queda expedita la via para la determinación de oficio Conformidad En el caso de conformidad del contribuyente a la vista corrida, el juez administrativo podrá no dictar resolución, teniendo tal confomidad un doble efecto, para el contribuyente el carácter de DDJJ y para el fisco el de la determinación de oficio, es decir el acto adquiere firmeza para ambas partes Resolución. Una vez evacuada la vista por el responsable o cuando hubiere transcurrido el término fijado para el descargo y el ofrecimiento de pruebas el juez administrativo dictará resolución fundada. En caso de silencio o de no aceptación de lo peticionado en el descargo el juez administrativo dictará resolución determinado el tributo e intimando a su pago dentro de un plazo de 15 días (determinación de oficio) Transcurrido 90 días desde la evacuación de la vista o del vencimiento del término otorgado al interesado, sin que se dicte la correspondiente resolución el afectado podrá solicitar pronto despacho y si pasaren otros 30 días desde dicho requerimiento sin dictar pronunciamiento caducará el procedimiento sin perjuicio de la validez de las pruebas y del derecho del fisco para iniciar por una sola vez un nuevo proceso.

Recursos contra la determinación. Los recursos contra la determinación de oficio están previstos en el art. 76 ya sea se trate de determinación sobre base cierta o presunta, y según el art. 68 se podrá optar por: Recurso de reconsideración ante la AFIP. Recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación.


RECURSO DE RECONSIDERACION ANTE LA AFIP-DGI
Una de las vías recursivas con las que cuenta el contribuyente previstas en la ley 11.683, artículo 76 inc. a) Se trata de un recurso interpuesto y sustanciado en instancia administrativa. El recurso tratado se interpondrá ante la misma autoridad que dictó la resolución recurrida, mediante presentación directa de escrito o por la entrega al correo en carta certificada con aviso de retorno. La ley procedimental, determina que en caso de no cumplirse con los términos establecidos en cuanto a la interposición del recurso, las resoluciones se tendrán por firmes. En el mismo supuesto, pasarán en autoridad de cosa juzgada las resoluciones sobre multas y reclamos por repetición de impuestos. El plazo previsto para que el juez dicte la resolución es dentro de los 20 días de la interposición del recurso, y será notificada al interesado con todos los fundamentos en la forma dispuesta en el artículo 100 de ley 11683. Opción procesal. El recurso de reconsideración ante el superior es excluyente de la vía contra el Tribunal Fiscal, pero entre sí son optativos, salvo que se encuentre algún concepto por el cual este último se declare incompetente. El Tribunal Fiscal se ha expedido reiteradamente en este aspecto estableciendo que "una vez deducido el recurso de reconsideración ante la Dirección General Impositiva, la resolución que ésta dictó a su respecto no es apelable ante este Tribunal Fiscal". La jurisprudencia en la causa Giocattoli SA expresó que sólo puede excluirse una vía en lugar de la otra cuando ambas sean procedentes, de no serlo así y el Tribunal Fiscal de la Nación declararse incompetente ante el recurso, debe remitir las actuaciones a la Dirección General aplicando la supletoriedad del artículo 5º de la ley 19.549. El citado artículo determina que "Cuando un órgano, de oficio o a petición de parte, se declare incompetente, remitirá las actuaciones al que se reputare competente si éste, a su vez, las rehusare, deberá someterlas a la autoridad habilitada para resolver el conflicto". En el mismo sentido, la Cámara Nacional Federal en lo Contencioso Administrativo, Sala I, en la causa Platavial SACIIyE (28/12/93) expresó que: "…aun cuando la parte actora hubiere erróneamente pretendido ejercer una acción para la que no se encontraba formalmente habilitada, ello no implica perder la posibilidad de que en sede administrativa se examine las resoluciones que, de manera inequívoca, se atacan en el sub exámine…". Términos. El recurso debe ser interpuesto dentro de los 15 días de la notificación, tal lo consagrado en el artículo 76, de no ser cumplido, las resoluciones tienen el efecto de cosa juzgada y se considerarán firmes, conforme a lo reglamentado por la ley 11.683.

El artículo 1º, inciso e), punto 6, de la ley 19.549 establece que una vez vencidos los plazos establecidos para interponer recursos administrativos se perderá el derecho para articularlos; ello no obstará a que se considere la petición como denuncia de ilegitimidad por el órgano que hubiera debido resolver el recurso, salvo que éste dispusiere lo contrario por motivos de seguridad jurídica o que, por estar excedidas razonablemente las pautas temporales, se entienda que medió abandono voluntario del derecho". Con respecto a la validez de la presentación del recurso de reconsideración dentro del plazo de las dos primeras horas del día inmediato siguiente al del vencimiento previsto en el artículo 78, inciso a), de la ley 11683, el organismo fiscal ha manifestado la validez de la presentación, fundamentándose en que por la supletoriedad consagrada por el artículo 112 de la ley 11683, resulta aplicable el artículo 124, último párrafo, del Código Procesal Civil y Comercial que prevé dicho plazo de gracia. Con posterioridad, la Dirección General Impositiva, mediante la resolución general 2452 reglamentó el plazo de gracia estableciendo la obligatoriedad de acreditar la presentación en las dos horas hábiles inmediatas siguientes al del vencimiento del plazo legal, bajo la leyenda "presentado en las dos primeras horas" y la firma y sello aclaratorios de la jefatura de la oficina receptora. Efectos de la interposición del recurso. La interposición del recurso posee efecto suspensivo, paralizando las actuaciones hasta tanto el juez administrativo decida sobre la procedencia del recurso. Recordemos que tal como fue expuesto anteriormente, este plazo es de 20 días. De no recibir en ese lapso una respuesta por parte de la administración, el mismo se considera denegado aplicando el artículo 87 del decreto reglamentario de la ley de procedimiento administrativo 1759/72, donde se determina que si el recurso de reconsideración no fuere resuelto dentro del plazo fijado, el interesado podrá reputarlo denegado tácitamente sin necesidad de requerir pronto despacho. Sustanciación. La sustanciación del recurso debe realizarse por escrito dentro de los 15 días de haber recibido la notificación y ante la misma autoridad que dictó la resolución. Por aplicación de lo dispuesto en el artículo 15 del decreto 1759/72, los requisitos formales que debe contener el escrito son: - Los escritos serán redactados a máquina o manuscritos en tinta en forma legible, en idioma nacional, salvándose las enmiendas, testadura o palabras interlineadas. - Serán suscritos por los interesados, sus representantes legales o apoderados. En el encabezamiento de todo escrito, sin más excepción que el que iniciare una gestión, debe indicarse la identificación del expediente a que corresponda y, en su caso, contendrá la indicación precisa de la representación que se ejerza. Podrá emplearse el medio telegráfico para contestar traslados o vistas e interponer recursos. Los requisitos mínimos que deben considerarse en la elaboración de todo recurso administrativo son: a) Nombre, apellido, indicación de identidad y domicilio real y constituido del interesado. b) Relación de los hechos y si lo considera pertinente, la norma en que el interesado funde su derecho. c) La petición concretada en términos claros y precisos. d) Ofrecimiento de toda la prueba de que el interesado ha de valerse, acompañando la documentación que obre en su poder y, en su defecto, su mención con la individualización posible, expresando lo que ella resulte y designando el archivo, oficina pública o lugar donde se encuentren los originales. e) Firma de los interesados o de su representante legal o apoderado.

Las pruebas Las pruebas que se tiene derecho a ofrecer, se encuentran reglamentadas por el artículo 55 del decreto reglamentario de la ley 11683, el plazo para producirla será de 30 días improrrogables. Si no se aportaran nuevas pruebas, no será necesario volver a dictaminar. Las pruebas deberán ser producidas dentro del término de 30 días posteriores al de la fecha de notificación del auto que la admitiera. Este plazo es improrrogable. En los casos en que el contribuyente o responsable no produjere la prueba dentro del plazo establecido en el párrafo anterior, el juez administrativo podrá dictar resolución prescindiendo de ella. El juez administrativo podrá, en cualquier momento del proceso, disponer las verificaciones, controles y demás pruebas que, como medidas para mejor proveer, considere necesarias para establecer la real situación de los hechos. Los tipos de pruebas mas comunes a ofrecer son: El artículo 46 del decreto reglamentario de la ley 19.459 determina que la administración, de oficio o a pedido de partes podrá disponer la producción de pruebas respecto de los hechos invocados y que fueren conducentes para la decisión, fijando el plazo para la producción y su ampliación, si correspondiere. Se admitirán todos los medios de prueba, salvo los que fueren manifiestamente improcedentes, superfluos o meramente dilatorios. La providencia que ordene la producción de prueba se notificará a las partes interesadas indicando qué pruebas son admitidas y la fecha de la o las audiencias que se hubieren fijado. La notificación se diligenciará con una anticipación de 5 días, por lo menos, a la fecha de la audiencia Los tipos de pruebas más comunes a ofrecer en materia tributaria son las informativas, testimoniales, periciales, documentales, etc. Resolución. Dentro de los 20 días de interpuesto el recurso, el juez administrativo deberá dictar sentencia, la cual debe ser notificada al interesado con todos los fundamentos en la forma dispuesta por el artículo 100 de la ley procedimental. La resolución denegatoria de un recurso de reconsideración, que confirme una determinación de tributos y accesorios, implica que la resolución queda firme. En consecuencia el acto administrativo podrá ser ejecutado por medio de la vía de la ejecución fiscal. Tratándose de una resolución que impone sanciones, el recurso resuelto desfavorablemente podrá recurrirse sin previo pago, habida cuenta que para la aplicación de penalidad es necesario el previo pronunciamiento de autoridad judicial competente, según resulta del artículo 18 de la Constitución Nacional.


RECURSO DE APELACION ANTE EL TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION
Es otro de los remedios procesales con que cuenta el contribuyente contra las determinaciones impositivas, aplicaciones de multas o resoluciones dictadas en reclamos de repetición de impuestos. El art. 165 de la ley de Procedimientos Tributarios permite solo la apelación ante el tribunal Fiscal cuando el impuesto y los accesorios o la multa exceda los $ 2.181 cada uno. Si la determinación tributaria y la imposición de sanciones se decidieran conjuntamente, la resolución integra podrá apelarse cuando cualesquiera de dicho conceptos supere la mencionada cifra.
Sede del Tribunal Fiscal de la Nación De acuerdo a lo previsto en el artículo 145 de la ley 11683 el Tribunal Fiscal de la Nación tiene su sede en la Capital Federal, pero podrá actuar, constituirse y sesionar en cualquier lugar de la República mediante delegaciones fijas que establezca el Poder Ejecutivo Nacional, o mediante delegaciones móviles que dispongan los reglamentos del citado Tribunal. Sin perjuicio de lo expuesto, cabe tener presente que el Tribunal Fiscal tiene jurisdicción en todo el ámbito de la República Argentina, motivo por el cual en aquellos recursos contra actos del Organismo Fiscal dictados en cualquier punto del país, para poder abrir la instancia, el recurrente deberá fijar domicilio en el ámbito de la Capital Federal, pudiendo efectuar su presentación ante la misma entidad que dictó la resolución pertinente. Establece el artículo 2º del Reglamento de Procedimiento del Tribunal Fiscal de la Nación, que las dependencias de la Dirección General Impositiva o de la Dirección General de Aduanas actuarán sólo como mesa de entradas del Tribunal Fiscal de la Nación, debiendo limitarse, de acuerdo a lo previsto en el artículo 22 del citado reglamento, a recibir las presentaciones y remitirlas al Tribunal dentro de las cuarenta y ocho horas de recibidas. La actuación de los citados Organismos, sólo en carácter de mesa de entradas, implica que aquéllos no se encuentran facultados para rechazar las presentaciones por cualquier motivo, debiendo elevar las mismas al Tribunal Fiscal de la Nación sin importar los vicios o defectos que pudiesen contener. Resta agregar que la única presentación que el contribuyente o responsable puede realizar en la dependencia de la Dirección General Impositiva o de la Dirección General de Aduanas, correspondiente a su domicilio fiscal, es la interposición del recurso o demanda inicial, toda vez que las restantes presentaciones deberán ser presentadas ante la mesa de entradas del Tribunal Fiscal de la Nación. En el tema, es importante destacar que el El Tribunal Fiscal tendrá competencia para conocer en los Recursos de apelación contra las resoluciones de la Administración Federal de Ingresos Públicos que determinen tributos y sus accesorios, en forma cierta o presuntiva o ajusten quebrantos, por un importe superior a $ 2.181,35 o $ 6.544,06 respectivamente. También en los recursos de apelación contra las resoluciones de la Administración Federal de Ingresos Públicos que impongan multas superiores a $ 2.181,35 o sanciones de otro tipo, salvo la de arresto. La competencia del Tribunal Fiscal tiene dos límites, uno en razón de la materia propiamente dicha y otro en razón del monto apelado. Respecto de la aplicación de sanciones, en la actualidad son apelables ante el Tribunal las multas que imponga la Administración Federal de Ingresos Públicos que reprimen los ilícitos formales genéricos establecidos en los artículos 38 y 39, así como las que reprimen los ilícitos materiales previstos en los artículos 45, 46 y 48 de la ley de procedimiento tributario. En cuanto a la competencia en función al monto, es oportuno destacar que el artículo 58 del decreto reglamentario de la ley 11683 establece que el monto comprende el impuesto más la actualización que se apelan corridos hasta el penúltimo mes anterior al de la fecha de interposición del recurso. Personería Los interesados podrán actuar personalmente, por medio de sus representantes legales, o por mandatario especial, el que acreditará su calidad de tal mediante simple autorización certificada por el secretario del Tribunal Fiscal o escribano público.

Representación y patrocinio Atento a que el artículo 160 de la ley 11683 consagra el principio por el cual las personas físicas y jurídicas pueden intervenir ante el Tribunal por derecho propio, el patrocinio letrado no es un requisito obligatorio en esta instancia. No obstante ello, a través del artículo 161 de la ley de rito se establece que la representación y patrocinio ante el Tribunal Fiscal de la Nación, será ejercido por las personas que tengan autorización para actuar en causas judiciales. Efectos de la interposición del recurso El recurso cuenta con efecto suspensivo, excepto por aquellos conceptos que no sean apelados: ello quiere decir que respecto de la parte apelada y durante el transcurso del proceso de apelación ante el Tribunal, el Fisco pierde el derecho a ejecutar la deuda. Formalidades El recurso interpuesto debe cumplir ciertos requisitos de forma, como ser presentado por escrito, expresión de todos los agravios, oposición de excepciones, ofrecimiento de pruebas y acompañar las instrumentales que hagan a su derecho. En el caso de no oponerse excepciones o pruebas o no se aporte la documental, se pierde el derecho a hacerlo en una etapa posterior durante el proceso ante el Tribunal Fiscal de la Nación, ello por aplicación del principio de la preclusión procesal. El artículo 19 del Decreto Reglamentario del procedimiento ante el Tribunal Fiscal, detalla los requisitos que se deben tener en cuenta en la preparación del escrito de presentación: Términos El recurso debe ser interpuesto dentro del plazo de 15 días hábiles administrativos contados a partir de la notificación de la resolución administrativa pertinente. Por aplicación del artículo 124 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, la presentación se podrá realizar hasta las dos primeras horas del día hábil inmediato siguiente al vencimiento del plazo para la interposición del recurso. Lugar de Presentación Se deben presentar ante la sede del Tribunal Fiscal de la Nación para el caso de contribuyentes cuyos domicilios se encuentren en la Capital Federal. Cuando el sujeto se encuentre domiciliado fuera de la Capital Federal, la presentación podrá realizarse en las dependencias de la Dirección General Impositiva correspondiente al domicilio del contribuyente (arts. 81 y 82, DR de la, L. 11683 y art. 22 del reglamento del TFN). En este último supuesto el Organismo Fiscal cuenta con un plazo de 48 horas para remitir la presentación realizada por el contribuyente al Tribunal Fiscal de la Nación. Comunicación al Organismo Fiscal. La apelación planteada debe ser comunicada a la autoridad administrativa que dictó el acto que se pretende recurrir; a tal efecto, se debe presentar una de las copias firmadas y numeradas del formulario F 4, recibidas como constancia de la interposición del recurso por parte del Tribunal. De no cumplirse con la mencionada comunicación, dicho incumplimiento constituye una infracción tipificada en el artículo 39 de la ley 11683.
Traslado al Organismo Fiscal Luego del análisis de las formalidades en cuanto a la presentación del recurso, así como de la competencia, el Tribunal dará traslado del recurso al Organismo Fiscal para que dentro del plazo de 30 días hábiles lo conteste, oponga las excepciones del caso, acompañe el expediente administrativo y ofrezca las pruebas pertinentes. Si la administración guardara silencio dentro del plazo antes citado, ya sea de oficio o a solicitud de parte, el vocal instructor hará un nuevo emplazamiento a la repartición apelada para que lo conteste en el término de 10 días hábiles, bajo apercibimiento de rebeldía y de continuarse con la sustanciación de la causa (art. 169, L. 11683). Sentencia Cuando no debiera producirse prueba o vencido el término para alegar, o celebrada la audiencia para la vista de la causa, en su caso, el Tribunal Fiscal de la Nación pasará los autos para dictar sentencia (art. 184, L. 11683). La sentencia podrá dictarse con el voto coincidente de dos de los miembros de la Sala, en caso de vacancia o licencia del otro vocal integrante de la misma. Gastos causídicos y costas La parte vencida tiene la obligación, sin excepción alguna, de pagar todos los gastos causídicos y costas de la contraria, aunque la misma no lo hubiere solicitado. A tal efecto, son de aplicación las disposiciones que rigen en materia de arancel de abogados y procuradores para los representantes de las partes y sus patrocinantes, así como las arancelarias respectivas para los peritos intervinientes. Las costas se deben ingresar en la cuenta habilitada en el Banco de la Nación Argentina a nombre del Tribunal Fiscal de la Nación, indicando a tal efecto el nombre de autos. Liquidación. El Tribunal Fiscal de la Nación podrá practicar en la sentencia la liquidación del tributo y accesorios y fijar el importe de la multa o, si lo estimare conveniente, deberá dar las bases precisas para ello, ordenando a las reparticiones recurridas que practiquen la liquidación en el término de 30 días hábiles prorrogables por igual plazo y una sola vez, bajo apercibimiento de practicarlas el recurrente (art. 187, L. 11683 - t.o. 1998). De la liquidación practicada por las partes se dará traslado por 5 días hábiles, vencidos los cuales el Tribunal Fiscal de la Nación resolverá dentro de los 10 días hábiles. Esta resolución será apelable en el plazo de 15 días hábiles, debiendo fundarse al interponer el recurso. El Organismo Fiscal deberá presentar la liquidación por duplicado. De la misma manera deberá proceder la parte actora o demandante cuando esté a su cargo practicar dicha liquidación (art. 62, reglamento del TFN). Términos para dictar sentencia. La sentencia deberá dictarse dentro de los siguientes términos, contados a partir del llamamiento de autos para sentencia (art. 188, L. 11683):
a) Cuando resolviere excepciones, tratadas como cuestiones previas y de especial pronunciamiento: XXXXX XXXXX los 15 días hábiles. b) Cuando se tratare de la sentencia definitiva y no se produjeran pruebas: dentro de los 30 días hábiles. c) Cuando se tratare de la sentencia definitiva y hubiere mediado producción de prueba en la instancia: dentro de los 60 días hábiles.

Recursos contra pronunciamientos del tribunal fiscal. Recurso de Aclaratoria. Luego de la notificación de la sentencia, las partes podrán solicitar, dentro de los 5 días hábiles, que se aclaren ciertos conceptos oscuros, se subsanen errores materiales o se resuelvan puntos incluidos en el litigio y omitidos en la sentencia. Interpuesto el recurso de aclaratoria, la Sala se expedirá dictando resolución dentro de los 8 días hábiles siguientes. La interposición de la aclaratoria no interrumpe ni suspende el término para deducir el recurso de apelación Recurso de reposición Remedio procesal que se interpone ante el propio juzgador que dictó la resolución a fin de que la revoque. El recurso debe interponerse y fundarse por escrito dentro de los 3 días siguientes al de la notificación de la resolución respectiva. La resolución que recaiga a posterior no podrá ser objeto de recurso alguno. Recurso de revisión y apelación limitada Este recurso tiene por objeto que el organismo jurisdiccional inmediato superior revea la sentencia dictada por el tribunal inferior a los efectos de revocarla o modificarla, este recurso puede tener efecto suspensivo o devolutivo según el caso ya que en aquellas sentencias que condenaren el pago de tributos e intereses, posee efectos devolutivos. En el caso de recursos deducidos contra sentencias que confirmen la aplicación de multas, se conceden con ambos efectos suspensivos, los que implica la posibilidad de discusión judicial sin pago previo. IMPOSICION DE SANCIONES La determinación de oficio realizada por el Fisco viene generalmente acompañada en la misma resolución o en una resolución aparte, con la aplicación de multa material por la omisión de impuestos cometida. La aplicación de sanciones por parte del fisco npo solo biene acompanada con la determinación de oficio, sino que acontece con la simple presentación de DDJJ rectificativas, en los casos de omisión de impuestos Nuestra ley de Procedimiento Tributario contempla la sanción por la comisión de ilícitos tributarios de carácter formal o material. En el tema bajo análisis los ilícitos materiales habidos pueden tener origen en una omisión de impuesto, o en una defraudación fiscal, estos tipos penales poseen consecuencias bien distintas, ya que en el primer caso estaríamos en presencia de un obrar culposo mientras que en el segundo caso frente a uno de tipo doloso, variando en consecuencias las sanciones a aplicar según estemos frente a uno u otro caso. El procedimiento de aplicación de multas en este caso goza de un procedimiento similar que para la determinación de impuestos, con la posibilidad en todo momento que el contribuyente puede ejercer su derecho de defensa a través del debido proceso adjetivo.



En materia de multas materiales la ley 11683 el bien jurídico protegido es la renta fiscal. Así sus artículos 45, 46 y 47 regulan las sanciones a aplicar en función de la gravedad de la falta cometida. En las resoluciones, mediante las cuales se disponga la apertura del sumario como su conclusión, deberá indicarse claramente el encuadramiento de la infracción de que se trate, a los efectos de evitar impugnaciones basadas en una eventual falta de causa u orientadas a esgrimir la vulneración del derecho de defensa de los responsables. Es decir que en la apertura del sumario debe quedar perfectamente aclarado si la conducta enrostrada al responsable se encuentra tipificada en el artículo 45 (omisión), o bien, en el artículo 46 (defraudación) de la ley. Multa por omisión de impuestos. (artículo 45 Ley 11683) Establece el citado artículo que El que omitiere el pago de impuestos mediante la falta de presentación de declaraciones juradas o por ser inexactas las presentadas, será sancionado con una multa graduable entre el 50% (cincuenta por ciento) y el 100% (ciento por ciento) del gravamen dejado de pagar, retener o percibir oportunamente, siempre que no corresponda la aplicación del artículo 46 y en tanto no exista error excusable. La misma sanción se aplicará a los agentes de retención o percepción que omitieran actuar como tales. Será sancionado con la misma multa quien mediante la falta de presentación de declaraciones juradas, liquidaciones u otros instrumentos que cumplan su finalidad, o por ser inexactas las presentadas, omitiera la declaración y/o pago de ingresos a cuenta o anticipos de impuestos. A los fines de encuadrar el accionar de los responsables en las previsiones de la presente figura, deberá tenerse en consideración que el elemento subjetivo requerido en el caso resulta ser básicamente la culpa o sea, la conducta negligente o imprudente del contribuyente o responsable-. Es decir que cuando el sujeto actuó con negligencia, exteriorizando una figura típica de culpa, se le deberá aplicar una multa por omisión. Definición de culpa Este artículo tipifica un ilícito de tipo culposo, a través de la omisión de impuestos, cuyo bien juridico protegido es la renta fiscal, para un mejor entendimiento es necesario definir con precisión el concepto de culpa: Habrá culpa cuando el autor, sabiendo que actuaba imprudentemente o negligentemente ante un bien jurídico protegido, no se detuvo en su accionar desencadenando un resultado típico no querido. En materia penal tributaria sería la culpa estaría dada cuando un contribuyente que omita el pago de sus obligaciones tributarias a través de conductas negligentes, ya sea por omisión como por comisión. La sanción Será sancionado con una multa que va del 50% al 150% del gravamen dejado de ingresar. Las tres figuras contravencionales se caracterizan por la presencia de culpa o negligencia, sin la intención de defraudar, siendo esto un problema, discernir cuando la inexactitud requerida no implica dolo, con lo cual estaríamos frente a una defraudación.
En la graduación de las multas se debe contemplar las circunstancias atenuantes o agravantes en general tendientes a demostrar la mayor o menor peligrosidad del sujeto en cuestión. Así encontramos limites máximos y mínimos en la graduación de la multa Límite mínimo Se exime de culpa a aquellos responsables que, si bien producen el resultado objetivamente tipificado en el artículo 45 de la ley, su conducta no reviste la gravedad suficiente para ser punible, siendo definido tal hecho como "error excusable" por el legislador. Límite máximo No encuadran dentro de la presente figura aquellos contribuyentes que actúen con dolo. Es decir que corresponde la aplicación de la multa por omisión de impuesto del artículo 45 de la ley 11683 en la medida en que la conducta no pueda encuadrarse dentro del error excusable, o bien cuando la misma pase a ser dolosa. De lo expuesto debemos destacar que el legislador no nos da una definición propia de la culpa, sino que la misma es definida dentro de dos extremos claramente delimitados, cuales son el error excusable y el dolo. Si el resultado producido no llega al límite mínimo, no corresponde la multa por omisión, como tampoco cuando se supera el límite máximo. Error excusable Podemos definirlo como aquella conducta realizada con la prudencia necesaria según el caso particular. A esta altura del análisis, debemos introducir los conceptos error de hecho y error de derecho (también denominados, por la doctrina moderna, de tipo y de prohibición). Siguiendo a García Belsunce, podemos afirmar que el error de hecho es excusable, dentro del ámbito tributario en la medida en que sea: Esencial. No accidental. No imputable al contribuyente. En cuanto al error de derecho penal, es decir, el relacionado con el cabal conocimiento de la norma, no es excusable. Respecto del error de derecho extrapenal, en lo relacionado con el actuar frente a la determinación del tributo, sí sería aceptable el error excusable. En relación al tema, el propio Organismo Fiscal dictó la instrucción 4/97, del 17/2/1997, a través de la cual determinó que habrá error excusable cuando la diferencia de impuesto sea menor o igual al 20% del impuesto correcto. Desde ya que, desde el punto de vista conceptual, no cabe duda de que en todos aquellos casos en los cuales las normas sean confusas o encontradas, la interpretación razonada realizada por el contribuyente, y luego no compartida por el Organismo Fiscal, tipifica claramente el denominado error excusable, no estando por ende sujeto a multas por omisión. Multa por defraudación de impuestos. (artículo 46) Establece el citado artículo el que mediante declaraciones engañosas u ocultación maliciosa perjudicare al Fisco con liquidaciones de impuestos que no correspondan a la realidad, será reprimido con multa de 2 (dos) hasta 10 (diez) veces el importe del tributo evadido. El artículo 46 de la ley 11683 establece sanciones para aquellas conductas tipificadas como dolosas, donde al igual que el art. 45 el bien jurídico tutelado es la renta fiscal.
En orden a considerar configurada la defraudación fiscal prevista en esta norma, deberá acreditarse fehacientemente -amén de los restantes elementos del tipo infraccional- el ánimo defraudatorio requerido por la presente figura para su consumación. Es decir que para la aplicación de multas por defraudación deberá en todos los casos surgir del expediente administrativo la prueba de la intención deliberada de defraudar al Fisco. Definición de dolo El actividad dolosa esta dada por la verificación de una actuación voluntaria, producto de un proceso cognitivo y volitivo encaminado a la ejecución de una acción prohibida, el elemento subjetvo se advierte cuando el autor sabía que realizaba una acción delictual y quería igualmente realizarla, existe plena coincidencia entro lo ocurrido y lo querido, el autor tiene conocimiento y voluntad de realizar el delito. En materia penal tributaria tal conducta se materializa cuando ante sujetos que se valen de conductas ardidosas o engañosas con el fin último de producir un resultado, cual es un daño a la renta pública. Estamos aquí frente a lo que se conoce como defraudación. Es el ilícito conocido como evasión fiscal. Tipos penales regulados Presentación de DDJJ engañosas. Se aprecia en la figura una deliberada intención de evadir el tributo, no basta con el dolo sino tiene que existir engaño o malicia. Engaño hace la idea de una actitud intencional de querer llevar a error a una persona. Ocultación maliciosa. Consiste básicamente en que el sujeto esconda, encubra o disfrace deliberadamente la materia imponible. La ocultación es siempre maliciosa, nunca es culposa. Al ser estos tipos penales del tipo doloso, la carga de la prueba esta en cabeza del fisco, sin embargo en el art. 47, se insertan presunciones de dolo a utilizar por la administración, las cuales deberán ser desvirtuadas por el contribuyente. Para su configuración estas figuras deben contarse con la presencia de dos elementos: El elemento objetivo. Es la conducta descripta por el legislador El elemento subjetivo. Es la Intención mediante la cual se desencadenó dicha acción Para que la acción llevada a cabo por el sujeto infractor pueda encuadrarse en el presente artículo 46, es indispensable la concurrencia de los dos elementos antes descriptos. En tal sentido se ha expedido nuestro Máximo Tribunal de Justicia en las causas: "Parafina del Plata", del 2/9/1968. "Usandizaga Perrone y Juliarena", del 15/10/1981. "Wortman, Jorge", del 8/6/1993. "Morillas, Juan Simón", del 8/6/1993. Es decir que para que una conducta sea dolosa se requiere del pleno conocimiento de la acción, de la existencia de maniobras ardidosas, tendientes a provocar engaño a quien debe fiscalizar, y generar un resultado disvalioso en perjuicio de la renta pública.
Indicios presuntivos de dolo La ley 11683, en su artículo 47, describe conductas que, según el legislador, conllevan en sí mismas la presunción deliberada de evadir el tributo, o sea el elemento subjetivo. Desde ya que como presunciones que son, admiten prueba en contrario de parte del contribuyente. Contradicción entre libros, registros y documentos con los datos de las DDJJ. Datos inexactos en la documentación señalada con grave incidencia sobre la MI. Inexactitud de las DDJJ en los documentos que le sirven de base - No llevar libros ni registros ni comprobantes sin justificación, con un gran volumen. Hacer valer formas jurídicas inadecuadas o impropias. Vemos que las expresiones son muy claras sobre cuales son los elementos subjetivos que se exige. Esto a todas luces es diferente a DD.JJ. inexactas tipificadas en el art.45. En cambio la DD.JJ. engañosa o maliciosas, es falsedad, uno miente a sabiendas.- Pero el dolo debe probarse y es una tarea complicada probarlo. En materia tributaria esto es un problema cierto para los jueces, no les alcanza con un elemento, tratan de unir dos, pero esto es muy difícil, por eso aparecieron las presunciones de dolo en la ley, a través de un solo hecho el dolo se presume y se invierte la carga de la prueba. La CSJN dijo que esto es constitucional las presunciones de dolo de la ley siempre y cuando, se permita probar en contrario. El artículo 48 Establece el mencionado artículo que Serán reprimidos con multa de 2 (dos) hasta 10 (diez) veces el tributo retenido o percibido, los agentes de retención o percepción que lo mantengan en su poder, después de vencidos los plazos en que debieran ingresarlo. No se admitirá excusación basada en la falta de existencia de la retención o percepción, cuando éstas se encuentren documentadas, registradas, contabilizadas, comprobadas o formalizadas de cualquier modo El art. 48 sanciona a los agentes de percepción. o de retención que habiendo retenido o percibido el tributo no lo ingresan en término a la AFIP. En este art. no hay nada que nos permita decir que este delito es doloso no sale por la palabra sino por la comparación de las sanciones. Ya que se sanciona de 2 a 10 veces el monto no ingresado, como en el caso del art. 46.


DEMANDA CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA
El análisis de este instituto procesal nos lleva a introducirnos dentro de la esfera contenciosa judicial, donde los organismos jurisdiccionales competentes que entenderán en las distintas causas son los juzgados Nacionales de Primera Instancia en lo Contencioso Administrativo de la Capital Federal y los juzgados Federales en el interior del país. Procedencia. El artículo 82 la ley de 11.683 autoriza, siempre que la suma cuestionada supere los $ 10.97, a interponer contra el Fisco Nacional las siguientes demandas: Contra las resoluciones dictadas en los recursos de reconsideración respecto de multas. El término perentorio para interponer la demanda es de quince 15 días a contar desde la notificación de la resolución administrativa. Contra resoluciones dictadas en materia de repetición de tributos y sus reconsideraciones.
La demanda debe interponerse en el mismo t érmino perentorio de 15 días. En el supuesto de no dictarse resolución administrativa dentro de los plazos señala-dos en los artículos 80 y 81 de la ley 11683, en los casos de sumarios instruidos o reclama-ciones por repetición de tributos. El término para deducir la demanda de repetición es el fijado para la prescripción de la acción de repetición. Los destacados maestros Giuliani Fonrouge y Navarrine critican acertadamente el contenido del art.82 señalando que en el mismo se ha omitido incluir a la demanda de repetición que se interpone directamente ante la justicia nacional. No obstante, se entiende que este olvido no empece la virtualidad de la acción que se entable en materia de repetición por pagos a requerimiento. La AFIP como demandada. El articulo 82 de la ley de procedimientos, legisla que la acción se interpone contra el Fisco Nacional. Esto es así ya que la relación procesal instaurada por la ley 11.683 se traba directamente entre el contribuyente o responsable del tributo y la AFIP, como entidad que representa al Estado en este tipo de litigios. En conclusión la demanda debe dirigirse contra el Estado Nacional, AFlP/DGI o AFlP/DGA. Sustanciación Esta instancia judicial solamente queda expedita, agotada la instancia administrativa, con la respectiva interposición de la demanda ante el juez competente. El juez una vez recepcionada la demanda requerirá mediante oficio los antecedentes administrativos, dejando constancia de la fecha en la que se dedujo la demanda y acompañar copia de la misma. El fisco deberá enviar tales antecedentes administrativos dentro de los 15 días hábiles, a contar desde la recepción del oficio. Esta instancia es un procedimiento previo al juicio, por cuanto hasta que no se remitan los antecedentes requeridos por el juez, la instancia permanece en suspenso, lo que impide el traslado de la demanda. Enviados los antecedentes administrativos por el fisco al juzgado en legal tiempo, se correrá vista al procurador fiscal para que dictamine acerca de la procedencia de la instancia y la competencia del juzgado. Así, una vez admitida la demanda y el juzgado declarado competente y habilitado, se debe correr traslado de la misma (por cédula) al Procurador Fiscal Nacional, o en su caso, al representante designado por la AFlP DGl o AFlP DGA., para que en el término de 30 días hábiles, conteste y oponga todas las defensas y excepciones que tuviera. Los hechos que se invocan en la demanda exigen un pronunciamiento categórico sobre cada uno de ellos, así como sobre la documentación acompañada y la recepción de cartas y telegramas. Dispone la norma que su silencio, sus respuestas evasivas o la negativa meramente general podrán estimarse como reconocimiento de la verdad de los hechos pertinentes y lícitos a que se refieran. No obstan-te la claridad de este precepto, es común que los representantes fiscales realicen una negativa genérica de los hechos invocados en la demanda. Sentencia. La sentencia en primera instancia dictada en materia de repetición de gravámenes y aplicación de sanciones son apelables ante la Cámara Nacionales o Federales de Apelaciones.

DAVID_ABOGADO :

Asimismo, deje subsidiariamente constancia de que para el caso de no hacer lugar al recurso, lo previsto en el articulo 49

DAVID_ABOGADO :

Eximición y reducción de sanciones


ARTICULO 49 — Si un contribuyente rectificare sus declaraciones juradas antes de corrérsele las vistas del artículo 17 y no fuere reincidente en las infracciones del artículo 46 ni en la del artículo agregado a su continuación, las multas de estos últimos artículos y la del artículo 45 se reducirán a UN TERCIO (1/3) de su mínimo legal. (Párrafo sustituido por art. 1° pto. XVIII de la Ley N° 26.044 B.O. 6/7/2005. Vigencia: a partir del día de su publicación en el Boletín Oficial.)


Cuando la pretensión fiscal fuese aceptada una vez corrida la vista pero antes de operarse el vencimiento del primer plazo de QUINCE (15) días acordado para contestarla, la multa de los artículos 45, 46 y de corresponder, la del artículo agregado a su continuación, excepto reincidencia en la comisión de las infracciones previstas en los dos últimos artículos, se reducirá a DOS TERCIOS (2/3) de su mínimo legal. (Párrafo sustituido por art. 1° pto. XVIII de la Ley N° 26.044 B.O. 6/7/2005. Vigencia: a partir del día de su publicación en el Boletín Oficial.)


En caso de que la determinación de oficio practicada por la Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de Economía y Producción, fuese consentida por el interesado, la multa que le hubiere sido aplicada a base de los artículos 45, 46 y, de corresponder, la del artículo agregado a su continuación, no mediando la reincidencia a que se refieren los párrafos anteriores, quedará reducida de pleno derecho al mínimo legal. (Párrafo sustituido por art. 1° pto. XVIII de la Ley N° 26.044 B.O. 6/7/2005. Vigencia: a partir del día de su publicación en el Boletín Oficial.)


Cuando fueran de aplicación los artículos 45 y 46 y el saldo total de los gravámenes adeudados, previamente actualizados, no excediera de PESOS UN MIL ($ 1.000) no se aplicará sanción si el mismo se ingresara voluntariamente, o antes de vencer el plazo indicado en el segundo párrafo.(Párrafo sustituido por art. 4° de la Ley N° 25.868 B.O. 8/1/2004. Vigencia: a partir del día de su publicación en el Boletín Oficial)


En los supuestos de los artículos 38, agregado a su continuación, 39, agregado a su continuación, 40 y agregado a su continuación, el Juez administrativo podrá eximir de sanción al responsable cuando a su juicio la infracción no revistiera gravedad. En el caso de los artículos 40 y el agregado a su continuación, la eximición podrá ser parcial, limitándose a una de las sanciones previstas por dicha norma, conforme a la condición del contribuyente y a la gravedad de la infracción.


(Artículo sustituido por art. 1°, punto XVIII de la Ley N° 25.795 B.O. 17/11/2003. Vigencia: a partir del día de su publicación en el Boletín Oficial.)

DAVID_ABOGADO :

Finalmente, le dejo un articulo periodistico que puede serle de interes,

DAVID_ABOGADO : Reducen Multa de la AFIP Ante Ausencia de Obrar Doloso en la Confección de Declaraciones Juradas

 


La Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal resolvió que no correspondía aplicar a una empresa una multa en los términos del artículo 46 de la ley 11.683 ante la falta de configuración del elemento subjetivo, por la ausencia de acreditación de un obrar doloso en la confección de declaraciones juradas con datos inexactos.


 


En la causa “Irene Sabes de Travi SRL (TF 27127-1) c/DGI”,la empresa Irene Sabes de Travi S.R.L. presentó un recurso de apelación contra la resolución de la AFIP que le aplicó una multa en los términos del artículo 46 de la ley 11.683, equivalente a dos veces el impuesto a las ganancias omitido.


 


El Tribunal Fiscal de la Nación consideró que la firma actora era una empresa dedicada a la prestación de servicios de esparcimiento relacionados con juegos de azar y apuestas. En tal sentido explicó que las personas físicas o jurídicas que comercializan juegos de azar y apuestas recibían frecuentemente notas de débitos remitidas por Lotería Nacional S.E. en las que se asentaban las deudas que aquéllas tenían a favor de ésta con origen en comisiones, por lo que a la hora de confeccionar las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias, las “agencias” contabilizaban los importes consignados en las notas de débito giradas por Lotería Nacional S.E., debido a que constituían un pasivo de aquéllas. A ello añadió que al haber presentado la actora declaraciones juradas con datos que no se ajustaron a la realidad económica, presentó posteriormente las declaraciones rectificativas.


 


En su resolución, el Tribunal Fiscal de la Nación reencuadró en el artículo 45 de la ley 11.683 la sanción apelada, y la graduó en su mínimo legal, con la reducción del artículo 49, primer párrafo.


 


El Fisco Nacional apeló la resolución al considerar que la motivación del ajuste había sido que se detectaron diferencias en las declaraciones juradas con las comisiones que le había liquidado Lotería Nacional y que, por ello es que se extendió la fiscalización a los períodos siguientes cuyo reencuadre de sanción se cuestiona, a la vez que del impuesto que originariamente había declarado surge la evidente intención no reflejar en sus declaraciones su situación real frente al impuesto.


 


La Sala II de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal recordó en primer lugar que “la conducta que reprime el art. 46 de la ley 11.683 es la denominada "defraudación fiscal"”.


 


Los camaristas señalaron “sobre el punto y en lo concerniente a la caracterización del ilícito -aspecto que entraña la hermenéutica de la norma contenida en el art. 46 de la ley de procedimiento tributario- y en cuestiones de índole sancionatoria, la Corte ha consagrado el criterio de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al principio fundamental de que sólo puede ser reprimido quien sea culpable, es decir aquél a quien la acción punible le pueda ser atribuida tanto objetiva como subjetivamente”.


 


En tal sentido, los jueces explicaron que “si bien no cabe admitir la existencia de responsabilidad sin culpa, aceptado que una persona ha cometido un hecho que encuadra en una descripción de conducta que merezca sanción, su impunidad sólo puede apoyarse en la concreta y razonada aplicación al caso de alguna excusa admitida por el sistema penal vigente”.


 


Tras remarcar que “el artículo 47 de la ley mencionada establece los supuestos que habilitan presumir la voluntad de producir declaraciones engañosas o de incurrir en ocultaciones maliciosas”, los magistrados explicaron que resulta “en punto a esta última norma en que adquieren relevancia las circunstancias del caso, porque aún verificado el elemento objetivo del ilícito, el Tribunal a quo consideró que no se demostraron los supuestos de hecho necesarios para configurar el elemento subjetivo –dolo-“, concluyendo que “el Tribunal a quo entendió, en definitiva, que el Fisco no probó adecuadamente, dadas las circunstancias de la presente causa, el obrar doloso de la parte actora en la confección de las primigenias declaraciones juradas con datos inexactos”.


 


En la sentencia del pasado 16 de septiembre, los jueces determinaron que “los agravios del recurrente remiten a una nueva verificación de los aspectos fácticos y de los elementos de prueba que el Tribunal a quo valoró para decidir el reencuadre, lo que de conformidad con lo establecido por el art. 86 de la ley 11.683, sumado a lo expuesto en los párrafos que anteceden, bastarían para desestimar el recurso”, por lo que rechazaron la apelación del Fisco Nacional

DAVID_ABOGADO :

Espero haberle sido de utilidad. Lo paso a modo tradicional pregunta asi puede ver el texto que le acompañe. Atentos saludos. Quedo en linea para cualquier duda o interrogante.

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Experto:  DAVID_ABOGADO escribió hace 4 año.
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